[연결회계] 연결회계의 기초, 연결재무제표 작성방법, 연결재무제표의 자본항목, 연결당기순이익, 연결재무상태표의 자본, 연결재무제표의 작성, 재평가모형을 적용하는 유형자산의 연결

1. 연결회계의 기초

(1) 의의

법적으로 다른 회계실체지만 하나의 경제적 실체를 형성하는 경우 이들을 하나의 회계실체로 보고 단일의 재무제표를 작성하고 보고하는 것을 목적으로 하는 회계

📝 연결회계의 유용성

1. 연결회계 전체의 정보제공
2. 내부거래를 통한 손익조작 방지
3. 경제력 집중의 지표로 사용
4. 지배기업의 평가에 유용

📝 연결회계의 한계

1. 정보이용자들은 별도재무제표에 더 많은 관심을 가짐
2. 업종과 회계처리방법의 차이를 무시한 정보의 제공
3. 개별 실체의 특유한 정보와 경제적 실질을 반영하지 못함

 

(2) 지배력

피투자자에 관여함에 따라 변동이익에 노출되거나(위험) 변동이익에 대한 권리가 있고(권리), 피투자자의 변동이익에 영향을 미치는 능력이 있을 때 피투자자를 지배함

🖍 둘 이상의 당사자가 지배력을 가지는 경우 더 유의적인 영향력을 가지는 쪽이 지배력을 가짐

🖍 방어권만을 보유하는 투자자는 지배력을 가지지 않음

🖍 통상적으로 의결권 과반수를 보유하는 경우 지배력을 가짐(그러나 의결권 과반수를 보유하더라도 법원이나 감독당국이 관련 활동을 지시하는 경우 지배력이 없을 수 있고, 의결권 과반수를 보유하지 않더라도 의사결정에 영향을 미치는 실질적 능력이 있거나 잠재적 의결권이 있다면 지배력을 보유할 수 있음)

📝 집합적인 지배

둘 이상의 투자자들이 관련 활동을 지시하기 위해 함께 행동해야 할 경우 어느 누구도 개별적으로 피투자자를 지배하지 못함

 

(3) 연결재무제표의 작성면제

1. 지배기업이 다른 기업의 종속기업인 경우(연결재무제표를 작성하지 않는다는 사실을 주주들에게 알리고 주주들이 반대하지 않는 경우)
2. 지배기업의 채무상품이나 지분상품이 공개시장에서 거래되지 않는 경우
3. 지배기업이 공개시장에서 증권을 발행하기 위하여 감독기관에 재무제표를 제출한 적이 없고 제출하는 과정에 있지도 않은 경우

📝 투자기업의 작성면제

시세차익이나 투자수익을 얻기위한 목적으로 투자자로부터 자금을 얻고 모든 투자자산을 공정가치로 측정하고 평가하는 경우

 

(4) 연결회계의 기타사항

보고기간 종료일(동일해야 함, 3개월 이내인 경우 그 사이에 발생한 유의적인 거래나 사건의 영향을 반영하여 사용가능), 회계정책(유사 상황에서 발생한 동일한 거래와 사건에 대하여 동일한 회계정책을 적용), 잠재적 의결권(지배력 판단시에는 반영하지만 연결회계 적용시는 반영하지 아니함)

 

(5) 연결주체이론

K-IFRS는 실체이론을 따름(즉, 지배기업지분과 비지배지분을 모두 인정, 따라서 부(-)의 비지배지분도 인정)

🖍 단 비지배지분의 영업권의 인식은 선택적임

 

2. 연결재무제표의 작성방법

주식취득의 회계처리

주식 취득시 회계처리
(차) 종속기업 투자주식	XXX	(대) 현금	XXX

연결제거분거
(차) 자본	XXX	(대) 종속기업투자주식	XXX
자산	XXX	비지배지분	XXX
영업권	XXX

 

3. 연결재무제표의 자본항목

(1) 지배력획득일의 취득금액

지배기업은 제공한 대가의 공정가치, 비지배주주는 종속기업의 식별할 수 있는 순자산에 대한 비례적 몫(또는 종속기업주식의 공정가치)

🖍 비지배지분을 식별가능 순자산에 대한 비례적 몫으로 인식하는 경우 영업권을 인식하지 않음

🖍 지배기업의 취득금액과 기업가치 차이는 경영권 프리미엄, 기업가치와 순자산FV 차이는 영업권, 순자산FV와 순자산BV 차이는 순자산 과소평가액

 

(2) 연결재무제표에 포함될 종속기업의 순자산

장부금액 ± 과소(대)평가액 ± 영업권

 

(3) 지배력획득일 현재 순자산 과소평가액과 영업권의 처리

순자산과소(대)평가액(당해 순자산이 실현되는 방법에 따라 가감), 영업권(매년 현금창출단위 별로 손상검사를 실시하고 손상된 경우에 감액함)

🖍 영업권이 아니라 염가매수차익인 경우 지배력획득일에 즉시 환입

 

4. 연결당기순이익

(1) 연결당기순이익

연결당기순이익 = 지배기업의 소유주 귀속 순이익 + 비지배주주 귀속 순이익

 

(2) 지배기업의 소유주 귀속 순이익

지배기업의 소유주 귀속 순이익 = 지배기업의 당기순이익 - 종속기업으로부터의 배당수익 + 종속기업의 당기순이익 x 지배기업 지분율 - 주식취득일의 차이 중 상각액

🖍 비지배지분이 소유하고 있는 누적적우선주가 있는 경우 배당결의 여부와 관계없이 종속기업의 당기순이익에서 배당금액을 조정

🖍 지분법으로 평가한 경우 지배기업의 당기순이익에서 지분법이익을 차감함

🖍 종속기업주식을 FVPL로 분류한 경우 금융자산평가이익을 추가로 차감함

 

(3) 비지배주주 귀속 순이익

비지배주주 귀속 순이익 = 종속기업의 당기순이익 x 비지배주주 지분율 - 지배력획득일의 차이 중 상각액

 

5. 연결재무상태표의 자본(내부거래가 없는 경우)

(1) 지배기업의 소유주지분

1) 납입자본

별도재무제표상 납입자본과 연결재무제표상 납입자본이 같음

 

2) 이익잉여금

지배기업 소유주지분 중 R/E = 지배기업 기말R/E + (종속기업 기말R/E - 종속기업 지배력획득일의 R/E) x 지배기업 지분율 - 지배력획득일의 차이 중 상각누계액

🖍 배당을 차감하지 않는 것을 주목

 

3) 기타자본구성요소

지배기업 소유주지분 중 기타자본구성요소 = 지배기업 기말 기타자본구성요소 + (종속기업 기말 기타자본구성요소 - 종속기업 지배력획득일의 기타자본구성요소) x 지배기업 지분율

🖍 지배력획득일에 과소평가된 유형자산에 대해 재평가모형을 적용하는 경우에는 지배력획득일의 차이 중 상각액을 고려하는 경우도 있음

 

(2) 비지배지분

부(-)의 비지배지분이 발생하는 경우에는 자본에서 차감하는 형식으로 표시(실체이론)

비지배지분 = 종속기업 기말 순자산 장부금액 x 비지배주주 지분율 + 비지배지분 지배력획득일 차이 중 미상각액

 

6. 연결재무제표의 작성

(1) 지배력획득일의 연결(지배력획득일)

종속기업 투자주식을 제거하고 종속기업의 자산과 부채로 시가로 대체(과소평가액 또는 과대평가액을 인식), 종속기업의 순자산 시가에 대한 비지배지분을 인식

🖍 비지배지분을 공정가치로 측정하는 경우에는 영업권을 고려함

 

(2) 지배력을 획득한 회계연도의 연결(1차연도)

1. 배당수익 취소
2. 지배력획득일 투자주식 제거 및 종속기업 자산과 부채 시가로 인식(비지배지분 배분0
3. 지배력획득일 이후 변동한 자본의 배분
4. 지배력획득일의 차이 상각
5. 내부거래와 미실현손익의 제거
6. 이익잉여금의 비지배지분 대체

 

(3) 지배력을 획득한 이후 회계연도의 연결(2차연도와 그 이후)

1. 배당수익 취소
2. 지배력획득일 투자주식 제거 및 종속기업 자산과 부채 시가로 인식(비지배지분 배분0
3. 지배력획득일 이후 변동한 자본의 배분(납입자본을 제외한 자본증가액을 지배기업과 비지배지분으로 배분, 이익잉여금은 전기말까지 누적, 나머지 자본은 당기말까지 누적,)
4. 지배력획득일의 차이 상각
5. 내부거래와 미실현손익의 제거
6. 이익잉여금의 비지배지분 대체

 

7. 재평가모형을 적용하는 유형자산의 연결

공정가치로 평가하는 시점에 순자산 과소평가액이 모두 소멸함

🖍 재평가로 실현되는 금액은 재평가손익에 해당함

🖍 재평가잉여금은 지배기업의 소유주지분과 비지배지분으로 배분함