[납세의무의 확장] 납세의무 승계, 연대납세의무, 제2차 납세의무

1. 납세의무 승계

(1) 의의

본래의 납세의무자가 사망하거나 소멸되어 납세의무가 승계되는 것

 

(2) 합병

구분	내용
의의	본래의 납세의무자가 소멸되어 납세의무가 승계되는 것
주체	합병법인은
목적물	피합병법인에게 부과되거나 납부할 국세 등을
내용	납부할 의무를 짐

 

(3) 상속

구분	내용
의의	본래의 납세의무자가 사망해서 납세의무가 승계되는 것
주체	상속인은 🖍 수유자 포함 ⚖ 적법하게 상속포기를 한 경우 소급적으로 상속인의 지위가 무효로 되기 때문에 피상속인의 납세의무를 승계하여 납부할 의무가 없음.
목적물	피상속인에게 부과되거나 납부할 국세 등을 ⚖ 상속 개시 당시 과세요건이 충족되어 납세의무가 성립되었지만 아직 확정되지 아니하였거나 납세의무가 확정되었지만 아직 납부징수가 이루어지지 아니한 국세 등을 말함. ⚖ 납세의무 승계범위에는 본래의 납세의무 이외에도 제2차 납세의무, 물적납세의무, 징수납부의무도 모두 포함됨.
내용	상속으로 인하여 받은 재산을 한도로 납부할 의무를 짐 🖍 (상속으로 얻은 자산 - 상속으로 얻은 부채) - 상속세 ⚖ 상속세 과세가액에 포함되는 금액이라도 현금상속이 증명되지 아니하는 한 국세기본법상 상속재산이라고 할 수 없음. 현실적으로 상속되어 국세기본법상 상속재산의 범위에 포함되었다는 점은 과세관청이 입증해야 함. ⚖ 상속으로 인하여 얻은 재산에는 피상속인이 상속 개시 전에 증여한 재산(a.k.a. 사전증여재산)은 포함되지 아니함.

🖍 보험계약을 체결하고 상속포기한 것으로 인정되는 경우 상속포기자를 상속인으로, 보험금을 상속재산으로 보아 상속으로 인한 납세의무 승계규정을 적용

📝 특수한 경우 상속인 납세의무의 승계

구분	내용
상속인이 2명 이상인 경우	1. 상속인만 있는 경우: 승계대상세액 x 민법상 상속분 2. 상속인 중 수유자 또는 상속포기자, 유류분을 받은 사람이 있는 경우, 상속으로 받은 재산에 보험금이 포함되어 있는 경우 : 승계대상세액 x (상속인별 상속재산 / ∑상속받은 재산) 🖍 상속인별 연대납세의무 한도: 상속으로 받은 재산
상속인의 존부가 분명하지 않은 경우	상속인에게 할 납부의 고지, 독촉이나 기타 필요사항은 상속재산관리인에게 하여야 함
피상속인에 대해 행한 처분의 효력	상속인에 대해서도 효력이 있음

 

2. 연대납세의무

순서 불문, 비율 불문

(1) 의의

2명 이상의 납세의무자가 각각 독립하여 전부 이행 책임을 짐

🖍 1명이 납세의무를 이행하면 다른 연대납세의무자의 납세의무도 소멸

📝 절대적 효력과 상대적 효력

구분	절대적 효력	상대적 효력
의의	어느 연대납세의무자 1인에게 발생한 사유가 모든 연대납세의무자에게 효력을 미치는 것	어느 연대납세의무자 1인에게 발생한 사유가 다른 연대납세의무자에게 미치지 않는 것
사유	납세의무의 이행	부과권의 행사

⚖ 연대납세의무자에게 부과처분 통지로서의 납부고지를 하지 않았다면 납세의무는 확정된 것이 아님

⚖ 공동사업자 전부에 대하여 납부고지를 할 수 있으나, 그 과세처분의 하자는 다른 연대납세의무자에게 효력을 미치지 아니함

⚖ 다른 연대납세의무자는 사실상 간접적인 이해관계인이므로 처분의 취소를 구할 당사자 적격이 없음(상대적 효력을 가지기 때문)

⚖ 상속인 중 청구인에게 한 압류처분의 효력은 연대납세의무자인 다른 상속인의 상속세에 대하여는 시효중단의 효력이 미치지 아니함(부과권의 행사는 상대적 효력을 가지기 때문)

 

(2) 내용

1) 공유물 등 연대납세의무

구분	내용
누가	공유자 또는 공동사업자는
무엇을	공유물 공동사업 또는 공동사업에 속하는 재산과 관계되는 국세에 대하여
어떻게	연대납세의무를 짐

 

2) 법인의 분할 또는 분할합병시 연대납세의무

구분	존속분할	소멸분할
누가	분할법인, 분할신설법인, 분할합병의 상대방법인은	분할법인, 분할신설법인, 분할합병의 상대방법인은
무엇을	분할등기일 이전에 분할법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 등에 대하여	분할법인에 부과되거나 분할법인이 납부하여야 할 국세 등에 대하여
어떻게	연대납세의무를 짐 🖍 분할로 승계된 재산가액을 한도로 함	연대납세의무를 짐 🖍 분할로 승계된 재산가액을 한도로 함

 

3) 신회사 설립시 연대납세의무

구분	내용
누가	신회사는
무엇을	기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 등에 대하여
어떻게	연대하여 납부할 의무를 짐

 

(3) 소득세법 특례(국기법상 연대납세의무의 예외)

1. 공동사업에 대하여는 공동사엽자별 납세의무
2. 공동소유자산에 대한 양도소득금액 계산시 공동소유하는 각 거주자가 납세의무를 짐

 

3. 제2차 납세의무

(1) 제2차 납세의무의 의의

구분	내용
의의	주된 납세자에게
	징수를 하여도 부족한 경우
	일정한 관계에 있는 자에게
	2차적으로 납세의무를 부여하는 것
법적 성격	1. 부종성: 주된 납세의무에 생긴 사유(e.g. 변경, 소멸)는 2차 납세의무에도 그 효력이 있음(NOT vice versa) ⚖ 제2차 납세의무자는 본래의 납세의무자에 대한 부과처분 자체를 당사자는 아니지만 제3자의 지위에서 다툴 수도 있고 아울러 자신에 대한 제2차 납세의무 부과처분의 취소소송에서 주된 납세의무자에 대한 부과처분의 하자를 주장할 수도 있음 ⚖ 주된 납세의무자의 국세징수권이 시효 완성이 소멸한 때에는 제2차 납세의무자에 대한 국세징수권 또한 그 부종성으로 인하여 소멸 ⚖ 제2차 납세의무에 대한 국세징수권에 관하여 소멸시효 중단사유가 발생하였다고 하여 주된 납세의무자에 대한 국세징수권의 소멸시효 또는 당연히 중단된다고 볼 수 없음 2. 보충성: 부족한 경우에 한하여, 부족액에 대하여만 보충적인 납세의무를 짐
성립	요건에 해당하는 사실의 발생에 의하여 추상적으로 성립함(e.g. 주된 납세자의 체납)
제척기간	제2차 납세의무에 대해서도 주된 납세의무와는 별도로 제척기간이 진행됨
	부과 제척기간의 기산일은 제2차 납세의무 성립일로부터 5년간으로 봄이 상당함(명문규정은 없음) 🖍 제2차 납세의무는 신고의무가 없으므로 납세의무가 성립된 날이 기산일이 됨

 

(2) 제2차 납세의무의 유형

1) 청산인 등에 대한 제2차 납세의무

구분	내용
주된 납세의무자	해산하여 청산하는 법인
제2차 납세의무자	청산인, 잔여재산을 분배인도하는 자
요건(AND)	1. 법인이 해산하여 청산하는 경우일 것 2. 국세를 납세하지 않고 잔여재산을 분배인도할 것 3. 법인의 재산으로 징수가 부족한 경우일 것
제2차 납부대상국세	법인에게 부과되거나 납부할 국세
부담의 한도	1. 청산인: 분배인도한 재산가액 2. 분배인도 받은 자: 각자가 받은 재산의 가액

2) 출자자 등에 대한 제2차 납세의무

구분	내용
주된 납세의무자	법인 🖍 유가증권시장, 코스닥 상장한 법인은 제외
제2차 납세의무자	납세의무 성립일 현재 무한책임사원 또는 과점주주(지배주주 등이 50% 초과 보유하면서 지배적인 영향력을 행사하는 경우). ⚖ 양도담보계약으로 주식명의개서가 이루어졌고 이는 주주로서 권리행사를 위한 것이 아니라 단순히 채권회수를 원만하게 하기 위한 것에 불과하다면 명의자는 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사한다거나 법인의 경영을 사실상 지배하는 자의 지위에 있다고 볼 수 없음(상법과 다름에 주의). ⚖ 일견 주주로 보이는 경의에도 실은 주주명의를 도용당하였거나 차명등재되었다는 특별한 사정이 있는 경우에는 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없으나 입증책임은 특별한 사정을 주장하는 명의자에게 있음. ⚖ 과점주주에 해당하기 위해서는 납세무의 성립일 당시 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있어야 함. 따라서 민사소송의 판결 등을 근거로 양도양수계약을 취소하기로 합의한 경우 합의일까지는 양도자가 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있지 아니하였으므로 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당하지 않음
요건(AND)	1. 주된 납세의무자가 법인일 것 2. 납세의무 성립일 현재 무한책임사원 또는 과점주주 ⚖ 1차 과점주주의 과점주주에까지 2차 납세의무가 미치지는 않음(주주 유한책임의 원칙에 대한 중대한 예외로서 본래의 납세의무자가 아닌 제3자에게 보충적인 납세의무를 부과하는 것이기 때문에 그 적용요건을 엄격하게 해석해야 함. 조항은 제2차 납세의무자로 과점주주만을 규정하고 있음. 보충적 납세의무를 확장하는 것은 조항의 취지와 엄격해석의 필요성에 비추어 특별한 사정이 없는 한 허용되지 않는다고 봄이 타당함). 3. 법인의 재산으로 징수가 부족한 경우일 것
제2차 납부대상국세	법인에게 부과되거나 납부할 국세
부담의 한도	1. 무한책임사원: 전액 2. 과점주주: 징수부족액 x 지분비율 🖍 부담의 한도를 정하는 지분비율에서 의결권 없는 주식은 제외

3) 법인에 대한 제2차 납세의무

법인으로 하여금 보충적으로 납세의무를 지게 함으로써 조세징수를 확보하고 실질적 조세평등을 이루기 위한 것임

구분	내용
주된 납세의무자	납부기간 만료일 현재 무한책임사원, 과점주주
제2차 납세의무자	법인
요건(AND)	1. 주된 납세의무자가 납부기간 만료일 현재 무한책임사원 또는  2. 다음 중 하나에 해당하는 경우일 것(OR) (1) 정부가 출자자의 소유주식을 재공매하거나 수의계약으로 매각하려 하여도 매수희망자가 없는 경우 (2) 법률 또는 정관에 의하여 출자자의 소유주식의 양도가 제한된 경우 3. 출자자 등의 재산으로 징수가 부족한 경우일 것 ⚖ 출자자의 소유주식 등이 외국법인이 발행한 주식으로서 해당 외국법인의 본점 소재지국에 있는 재산에 해당하여 압류 등 강제징수가 제한된다고 하더라도, 이러한 사유는 법률에 의하여 ㅊ출자자의 소유주식 등의 양도가 제한된 경우라고 할 수 없음(법인의 제2차 납세의무는 독립된 권리의무의 주체임에도 예외적으로 제3자인 법인에게 보충적 납세의무를 부과하는 것이므로 그 적용 요건을 엄격하게 해석하여야 함)
제2차 납부대상국세	출자자가 납부할 국세 등
부담의 한도	(자산 - 부채) x 지분율

4) 사업양수인에 대한 제2차 납세의무

구분	내용
주된 납세의무자	사업양도인
제2차 납세의무자	사업양수인으로서 다음의 어느 하나에 해당하는 자 1. 양도인과 특수관계인 2. 양도인의 조세회피목적으로 사업을 양수한 자
요건(AND)	1. 사업의 포괄적 양수도일 것 2. 양수도한 해당 사업에 관련한 국세일 것 3. 사업양도인의 재산으로 징수가 부족한 경우일 것
제2차 납부대상국세	사업양수도일 이전에 확정된 국세 ⚖ 사업양수도 이후에 확정된 국세에 대하여는 제2차 납세의무가 없음 ⚖ 사업양수도 이전에 확정된 국세에는 해당 사업에 관하여 예정신고가 이루어진 부가가치세도 포함됨(부가가치세 납세의무의 확정시기는 과표와 세액을 신고하는 때로 규정하면서 그 신고의 범위에서 예정신고를 제외하지 않고 있음, 확정신고시 예정신고분은 제외하고 신고함, 예정신고하였으나 납부하지 않은 경우 징수할 수 있는데 징수는 확정을 전제로 함) ⚖ 납부지연가산세는 부과처분이 별도로 필요하므로 양수도 이후에 확정되었다면 제2차 납세의무를 지는 국세 등의 범위에 포함되지 않음
부담의 한도	양수한 재산가액 1. 지급금액이 있는 경우: 지급금액 2. 지급금액이 없거나 불분명한 경우: 자산 - 부채 🖍 다만 지급금액과 시가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 30% 이상인 경우에는 Max[1, 2] ⚖ 양수인이 포괄적으로 양수하려는 의도로 자산 일부는 임의경매로 취득하고 나머지 자산은 양도계약에 의하여 취득한 경우 사업의 포괄적 승계에 해당하나 일괄평가가 결여되어 있이므로 지급금액이 아닌 순자산가액으로 평가함